És habitual en el tràfic jurídic immobiliari la situació de béns o drets en comunitat ordinària indivisa esdevinguda per l’adquisició de la propietat d’un o varis béns per més d’un titular o la situació de “comunitat” pel desmembrament del ple domini sorgida per la transmissió d’una quota de participació o part indivisa del domini o d’un dret real sobre algun o alguns bé/béns immoble/s, que determina la concurrència simultània de varis titulars o partícips d’un mateix dret. També, és quotidià, que l’extinció de la situació jurídica de comunitat ordinària indivisa en el condomini o en la cotitularitat del dret real esdevingui per causa de la divisió de la cosa comuna, amb l’adjudicació del ple domini o dret real a favor d’algun dels cotitulars compensant l’excés als altres comuners o cotitulars partícips del dret.
I des de la perspectiva que sovintegen situacions de comunitat en béns individuals i en patrimonis col·lectius, també, entre altres, en les situacions de comunitat hereditària respecte l’actiu del cabal hereditari, amb l’existència, entre altres supòsits, de pluralitat d’hereus que han acceptat de forma expressa o tàcita l’herència que pot comportar l’existència de quotes “ideals” sobre el patrimoni del causant (sistema germànic) i no sobre els béns concrets de l’herència quan el propi causant no ha efectuat en vida la partició hereditària ni ha disposat de béns concrets a través de llegats ordenats en favor de persona concreta, anomenats legataris, ni per donacions per causa de mort. La comunitat hereditària com a tal, entesa com a comunitat incidental, cessarà amb la partició hereditària, com a acte determinatiu o especificatiu dels drets, que alhora pot determinar la conversió de la comunitat incidental hereditària, la situació d’origen, en una altre de comunitat ordinària de cotitulars sobre béns concrets que formaven part del cabal hereditari amb l’expressió de la quota que correspon a cada cohereu adjudicatari, situació de resultat; mentre duri la comunitat hereditària regeixen les seves pròpies normes (presidit també per l’autonomia de la voluntat) i s’estableixen determinades remissions a la comunitat de béns. (Articles 423.2, 463.1, 441-5, 461-1, 461-3, 464-1, 463-2 del Codi civil de Catalunya).
En l’àmbit de família o en situacions convivencials en parella estable, en el cas que sigui aplicable als cònjuges o convivents el Codi civil de Catalunya, s’admet que a instància de qualsevol dels cònjuges o dels convivents en parella estable es procedeixi a la divisió de la totalitat o de part dels béns en comunitat ordinària indivisa, a través de l’acció de divisió de la cosa comuna, conjuntament amb els procediments de separació, divorci o nul·litat i en els adreçats a obtenir l’eficàcia civil de les resolucions o decisions eclesiàstiques, conformement als articles 552-11.6 i 232-12 del Codi civil de Catalunya. L’operació de divisió així efectuada dels béns, es facin de tots o d’una part, es considera com una sola divisió, amb evident transcendència tributària.
La situació de comunitat ordinària indivisa determina l’existència de quotes entesa com a determinatiu o definitori de la participació dels cotitulars en “l’ús, el gaudi, els rendiments, les despeses i les responsabilitats en la comunitat” d’un concret dret real o en el domini compartit sobre un bé o com expressió relacional numèrica dels integrants titulars, en un moment determinat, d’un concret dret real o del propi dret de propietat sobre un bé o béns per l’especificació dels drets i deures propis i els dels altres cotitulars sobre l’objecte de la comunitat, que determinarà l’estructura o configuració jurídica concreta de la total propietat del bé o béns sobre el que s’hagi projectat i que la llei en funció del nombre li atribueix poders de configuració jurídica, en el dret d’adquisició preferent o en el règim d’adopció d’acords.
La comunitat ordinària, amb caràcter general, requereix drets de la mateixa naturalesa, no hi ha comunitat entre els titulars d’un dret real d’usdefruit i un nu propietari, per exemple. En les situacions d’existència de comunitat es presumeix la modalitat de comunitat ordinària indivisa si no es prova una altra cosa (art. 551-1.3 del Codi civil de Catalunya). Civilment per l’existència de comunitat ordinària indivisa no es requereix la concurrència ni del mateix títol adquisitiu ni igualtat de quotes dels cotitulars.
Règim jurídic civil de la divisió del bé o patrimoni comú: Autonomia privada de la voluntat, soft law: El constituent o els integrants de la comunitat, els partícips, poden disposar d’un règim concret de divisió del bé o dret o dels béns integrants de la comunitat amb els límits infranquejables del perjudici a tercer o de la contrarietat a l’interès públic, conformement als articles 6.2 i 10.1 del Codi civil espanyol i articles 111-6, 551-2.1 i 552-11 del Codi civil Català. El règim atorgat pels integrants de la comunitat preval sobre la regulació normativa dispositiva i supletòria continguda en el Llibre cinquè del Codi civil de Catalunya.
La divisió de la cosa comuna, com una de les causes d’extinció de la situació jurídica de la comunitat ordinària indivisa, es regula, civilment, amb vigència territorial a Catalunya, en defecte de disposició de règim alternatiu configurat pel constituent o pels cotitulars, en la secció quarta del títol V, capítol II, articles 552-9 a 552-12, de la Llei 5/2006, de 10 de maig, del llibre cinquè del Codi civil de Catalunya, relatiu als drets reals. Cal tenir en compte, com a pressupòsit de l’exposat, que en cas que ens trobem entre espanyols, la vigència de l’article 16 del Codi civil espanyol i de l’aplicació del principi general d’autonomia de la voluntat que també pot comportar la vigència extraterritorial del Codi civil de Catalunya com la vigència d’altres ordenaments civils en el territori de Catalunya.
La regulació normativa, la civil, de la comunitat ordinària indivisa forma part de l’ordenament jurídic català, conformement als articles 14.1, 115 i 129 de l’Estatut d’Autonomia de Catalunya, aprovat el 19 de juliol 2006, article 149.1.8 de la Constitució espanyola (competència civil inherent a la pròpia Autonomia catalana, que la constitució espanyola “pressuposa” “reconeix i garanteix”, no és una competència atorgada per l’Estat) i article 111-3.1 de la Llei 29/2002, de 30 de desembre, primera del Codi civil de Catalunya.
La divisió de la cosa comuna respon a un acte determinatiu o especificatiu de drets.
El dret tributari és un dret adjectiu, en el sentit que parteix de construccions jurídiques elaborades en el sí d’altres disciplines, tant del dret privat com del dret públic.
La divisió de la cosa comuna, del domini o d’algun dret real, té implicacions tributàries, sigui quina sigui la manera que es materialitzi la divisió, ja sigui la divisió material del bé – si jurídicament és possible – com en béns indivisibles amb adjudicació a un dels cotitulats amb compensació als no adjudicataris de l’excés.
Normativa tributària bàsica a la matèria de la divisió de la cosa comuna: articles 9, 14, 31, 103, 133, 137, 140, 142, 149.1(.1, .8, .14 i .18), 156, 157.1.a) i b) .2 i .3 i 157.2 de la Constitució espanyola; articles 1, 2, 3, 4.1, 6-35, 49-57, 88, 89, 158, 213, 216, 222.1, 226, 228, 229, 232 disposició addicional quarta de la Llei 58/2003, de 17 de desembre, general tributària; articles 4, 6, 9-11, 19 i 20 de la Llei orgànica 8/1980, de 22 de setembre, de finançament de les comunitats autònomes; articles 25-33, 45-49, 54-61 de la Llei 22/2009, de 18 de desembre, pel que es regula el sistema de finançament de les comunitats autònomes de règim comú i ciutats amb estatut d’autonomia i es modifiquen determinades normes tributàries; articles 4, 5, 105-107 de la Llei 7/1985, de 2 d’abril, Reguladora de les Bases del Règim Local; articles 6, 12.2, 104-110 del Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març, pel que s’aprova el text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals; article 3.1 del Codi civil espanyol.
En l’anàlisi de la divisió de la cosa comuna en béns immobles es basarà en dos supòsits:
PRIMER. El de tres germans, persones físiques, residents a Espanya, que ostenten la titularitat en proindivís a terços de tres béns immobles, que foren adquirits per diferents títols, i es proposen extingir els proindivisos formant lots i a aquest efecte adjudicar el ple domini de cada un dels immobles a favor d’un sol titular compensant a la resta de titulars amb l’adjudicació de la part proporcional de la titularitat dels altres béns immobles. Supòsit que analitza la consulta vinculant V1770-17 de la Direcció General de Tributs (DGT) depenent de la Secretaria d’Estat d’Hisenda del Ministeri d’Hisenda i Funció Pública del govern d’Espanya.
SEGON. Situació de de divisió de béns immobles de propietat per meitats indivises de cònjuges que es plantegen el divorci o ruptura, casats en règim de societat de guanys o de separació de béns o convivents en parella estable.
S’analitza la repercussió de les operacions projectades en diverses figures tributàries, en l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats (ITPAJD), en l’impost – d’establiment potestatiu – sobre l’increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana (IIVTNU) i en l’impost sobre la renda de les persones físiques (IRPF).
En quant a l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats.-
La normativa referent a l’impost de transmissions patrimonials oneroses i actes jurídics documentats es troba contingut, en el text refós de la Llei de l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats, aprovat pel Reial decret legislatiu 1/1993, de 24 de setembre, i en el Reglament de l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats, aprovat per Reial decret 828/1995, de 29 de maig.
La Direcció General de Tributs (DGT), diferencia si l’operació de dissolució s’efectua per cada comunitat de béns o en el caràcter indivisible dels béns, en ambdós supòsits, exigeix que tinguin el mateix origen adquisitiu, ja sigui, a títol merament enunciatiu: d’una mateixa successió mortis causa, d’una donació o d’una compravenda en acte únic o en els procediments de separació, divorci o nul·litat matrimonial considerant com una sola divisió la totalitat o una part del béns sotmesos al règim de comunitat entre cònjuges o convivents en parella estable. Igualment, la regulació normativa té en compte si a conseqüència de la dissolució es produeixen excessos d’adjudicació, és a dir, si algun comuner s’adjudica més en la dissolució del que li correspon en base a la seva quota de participació de la seva titularitat en el bé.
A nivell del Codi civil espanyol s’integra en el supòsits dels articles 821, 829, 1056 (segon) i 1062 (primer), en el Codi civil de Catalunya en l’article 552-11.6 de la Llei 5/2006, de 10 de maig, del llibre cinquè, en l’article 232-12 de la Llei 25/2010, del 29 de juliol, del llibre segon i article 464-4 de la Llei 10/2008, del 10 de juliol, del llibre quart.
Amb caràcter general s’ha de partir que l’excés d’adjudicació resultant de la divisió de la cosa comuna no tributarà com a transmissió patrimonial onerosa (TPO) si resulta inevitable, en supòsits de béns immobles indivisibles o quan el bé immoble desmereix notòriament per la seva divisió, si es compensa al comuner no adjudicatari del bé immoble dineràriament en proporció a la seva quota de titularitat, i sempre que es compleixin els requisits que exigeix l’administració tributària al respecte.
Sobre el caràcter de bé immoble indivisible o que desmereixeria molt per la seva divisió, l’Administració tributària considera que és una qüestió de fet que ha de ser apreciada en cada cas concret, els Tribunals Econòmics-Administratius venen considerant als immobles com “un bé que si no és essencialment indivisible, si desmereixeria molt per la seva divisió” (Tribunal Econòmic-Administratiu Regional de Madrid: Resolucions de 15 de juny de 1992 i 8 de juny de 1995). Igualment de forma constant en les consultes i resolucions es fa cita de la sentència de 28 de juny de 1999 del Tribunal Suprem, en el punt que: “en el cas que la cosa comú resulti per la seva naturalesa indivisible o pugui desmerèixer molt per la seva divisió – supòsit que lògicament ocórrer en una plaça d’aparcament i inclús en un pis (no es tracta de la divisió d’un edifici, sinó d’un pis, article 401 CC) – la única forma de divisió, en el sentit d’extinció de la comunitat, és, paradoxalment, no dividir-la, sinó adjudicar-la a un dels comuners a qualitat d’abonar a l’altre, o altres, l’excés en diner – articles 404 i 1062 paràgraf 1r, en relació aquest amb l’article 406, tots del CC”.
En aquest sentit, si la divisió de la cosa comuna s’efectua en escriptura pública notarial determinarà la subjecció a la quota gradual de l’impost d’actes jurídics documentats, documents notarials, al concórrer els requisits de l’article 31.2 del text refós de la Llei de l’impost: ser una escriptura pública, valuable, inscriptible en el Registre de la propietat i no estar subjecte a transmissions patrimonials oneroses, ni a la modalitat d’operacions societàries – quan la comunitat de béns no hagi realitzat activitats empresarials -, ni l’operació estigui subjecte a l’impost sobre successions i donacions. En cas que la comunitat de béns hagi realitzat activitats empresarials la dissolució de la comunitat tributaria en la modalitat d’operacions societàries i si l’operació està subjecte a l’impost sobre successions i donacions i estigui configurada com una operació divisòria de la comunitat hereditària, particional, no quedarà subjecte a l’impost ITPAJD, sempre que l’excés sigui inevitable per la pròpia indivisió dels béns immobles o per la impossibilitat de la formació de lots de béns immobles.
Tanmateix, com a regla bàsica, es considera que tributarà com a transmissió patrimonial onerosa quan d’existir més d’un bé immoble la compensació de l’excés no s’efectua amb adjudicacions de béns immobles de la mateixa comunitat, s’ha de procurar la homogeneïtat dels béns immobles adjudicats per reduir els excessos d’adjudicació resultants. No es pot mantenir la no subjecció a l’impost d’ITP si un comuner s’adjudica varis béns immobles i els altres no adjudicataris són compensats amb metàl·lic. En definitiva, per no haver subjecció a l’impost en la modalitat de transmissions patrimonials oneroses ha d’existir un equilibri i proporcionalitat en les adjudicacions resultants de la divisió i una situació d’indivisibilitat o que la seva divisió desmereixi el bé.
El Centre Directiu (DGT), en el cas primer plantejat, si es compensen les adjudicacions amb béns immobles d’altres comunitats en proindivís de diferent origen el considera una permuta, supòsit en el qual cada permutant haurà de tributar pel valor del que adquireix per transmissions patrimonials oneroses (a Catalunya, en general, amb un tipus aplicable del 10% sobre bases imposables fins a 1.000.000 euros i 11%, en endavant). En canvi si la dissolució de cada comunitat tributa per la modalitat d’actes jurídics documentats, documents notarials (a Catalunya, amb caràcter general el tipus impositiu és d’un 1,5% sobre la base imposable del valor declarat de la part adquirida de l’immoble, – sense perjudici de la seva comprovació administrativa-, en aplicació de l’article 7 de la Llei 21/2001, de 28 de desembre, de mesures fiscals i administratives, no de la totalitat del bé com s’efectuava fins l’any 2018, segons interpretació continguda en sentències del Tribunal Suprem de 9 d’octubre de 2018, de 14 de març de 2019[1], de 20 de març de 2019, de 26 de març de 2019 i 16 d’octubre de 2019.
Cal recordar, que si la dissolució de la comunitat de béns o dels béns immobles indivisibles s’efectués per sentència judicial, i dita sentència és inscriptible en el Registre de la propietat, al mancar un dels requisits de l’article 31.2 del text refós de la Llei d’ITPAJD l’operació no estaria subjecte a actes jurídics documentats. Aquesta realitat exposada s’ha de confrontar amb els articles 3 i 100 de la Llei hipotecària i 100 i 101 del Reglament hipotecari, quan el negoci pretengui la seva inscripció en el Registre de la propietat, en concret, s’ha de tenir en compte que no tota sentència és inscriptible en el Registre de la propietat, per exemple, en el divorci quan s’inclouen en la sentència immobles en la divisió acumulada al divorci, que correspon a béns adquirits abans del matrimoni.
Amb caràcter general, cal tenir en compte, que de produir-se excessos d’adjudicació en la divisió dels béns, quan hom rep més del que correspon a la seva quota de participació, si és amb caràcter onerós estarà subjecta a la modalitat de transmissions patrimonials oneroses en els termes previstos en l’article 7.2.b) de la Llei d’ITPAJD, o, en el seu cas, si es tracte de successions per causa de mort, liquidarà com a transmissions patrimonials oneroses els excessos d’adjudicació quan el valor comprovat de l’adjudicació a un dels hereus o legataris excedeixi del 50% del valor que correspon en virtut de la quota de titularitat en el bé, a excepció en el supòsit que els valors declarats siguin iguals o superiors als que resultarien de l’aplicació de les regles de l’impost sobre el patrimoni. Si l’excés d’adjudicació és amb caràcter gratuït tributarà per l’impost sobre donacions.
Si ens trobem davant de la separació o divorci de mutu acord o extinció de comú acord de la parella estable formalitzada pels convivents formalitzada pels convivents s’aplica la bonificació del cent per cent de la quota gradual de l’impost sobre actes jurídics documentats en cas que es formalitzi en escriptura pública, segons la previsió continguda en l’article 5 de la Llei 2/2016, de 2 de novembre, de modificacions urgents en matèria tributària.
Cal tenir en compte, que quan ens trobem davant de la divisió de la cosa comuna de l’habitatge habitual d’un comuner en supòsits de separació i divorci i d’extinció de comú acord de la parella estable o de canvi de règim econòmic matrimonial l’excés d’adjudicació no tributa per l’impost sobre transmissions patrimonials conformement a l’article 32.3 del Reial decret 828/1995, de 29 de maig, pel que s’aprova el Reglament de l’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats. Aquest excés d’adjudicació tampoc tributarà, tractant-se de l’habitatge familiar, per l’impost sobre donacions, en aquest sentit sentència 65/2018, d’1 de febrer del Tribunal Superior de Justícia de Catalunya, Sala de lo Contenciós-Administratiu, Secció 2a (ECLI:ES:TSJCAT:2018:2153, referència Aranzadi JUR 2018\144455), recurs contenciós administratiu 439/2015.
Respecte a les herències.- La normativa catalana permet que els hereus facin la partició de comú acord, fins i tot deixant de banda les disposicions del causant. I si el causant no ho ha prohibit també poden deixar sense efecte els prellegats amb la corresponent translació tributària.
Amb caràcter general, tant en l’àmbit de crisis familiar com en les herències, la norma valida la regla que no tributa per transmissions patrimonials oneroses quan el bé immoble sigui indivisible i l’excés inevitable quan s’acorda la seva divisió o partició i la compensació sigui dinerària. Si no existís compensació de l’excés, aquest excés tindrà la consideració de donació. Si existeix més d’un immoble, en comú, la regla és la formació de lots, sinó la tributació correspondria a transmissió patrimonial onerosa per la part adquirida. S’interpreta que assumir un préstec hipotecari és una forma de compensar en diner. La base imposable, en cas de tributar, correspon al valor dels béns que s’adjudiquen en la part que no era titular, i el subjecte passiu l’adjudicatari del bé immoble, pel cas de tributar en la modalitat de transmissions patrimonials oneroses o actes jurídics documentats i, igualment, si la tributació correspon a l’impost sobre donacions.
En quant a la tributació per IIVTNU.-
L’IIVTNU es regula en els articles 104 a 110 del text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals (LHL), aprovat per Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març.
Perquè es produeixi el fet imposable de l’impost, previst en l’article 104 de la Llei, ha de concórrer dos circumstàncies:
- Que es produeixi un increment del valor dels terrenys de naturalesa urbana, als efectes de l’impost de l’IBI, en els termes del Text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals.
- Que dit increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana es produeixi com a conseqüència d’una transmissió dels terrenys, o de la constitució o transmissió de drets reals sobre els mateixos.
En el cas que la propietat o el dret real limitatiu del domini d’un bé immoble pertany en proindivís a vàries persones, s’haurà de tenir en compte els articles corresponents del codi civil que sigui aplicable.
El que determinarà la subjecció o no a l’impost és si l’extinció de la comunitat de béns es realitza mitjançant l’adjudicació de béns o drets a cadascun dels comuners en proporció a la seva quota de participació, sense que es produeixi “excés d’adjudicació”. En aquest cas, quan hi ha proporció en les adjudicacions, es considera que l’operació té un efecte declaratiu, determinatiu o especificatiu i no translatiu, perquè no atribueix quelcom que no tinguessin abans els comuners i no produeix en aquests cap benefici patrimonial, a l’existir una distribució proporcional i equitativa dels béns existents en la comunitat que es dissol, en correspondència a la quota de participació que tenia cadascú.
La divisió de la cosa comú i adjudicació a cada comuner en proporció al seu interès a la comunitat de les parts resultants no és una transmissió patrimonial pròpiament dita, sinó una mera especificació o concreció d’un dret abstracte preexistent. No es produeix en aquest cas la subjecció a l’IIVTNU.
En canvi, en el supòsit PRIMER analitzat segons la Direcció General de Tributs considera que no s’està davant d’una única comunitat de béns per quant tot i ser els mateixos titulars i igual participació, unes quotes procedeixen de l’herència de la mare i altres de l’herència del pare. En conseqüència, també es té en compte, a l’igual que en l’impost ITPAJD, el títol de procedència dels béns per determinar la subjecció o no aquest l’impost. L’operació civilment, i en conseqüència, fiscalment, segons el Centre Directiu, consisteix en una permuta de drets entre els diferents comuners, pel que no estem pròpiament davant una dissolució d’una comunitat de béns, el que determina la subjecció a l’IIVTNU.
El contribuent de l’impost serà la comunitat de béns jurídicament constituïda com a tal, que es dissol, i els seus immobles s’adjudiquen als comuners; i respecte a la resta d’immobles, cadascun dels comuners tindrà la condició de contribuent de l’IIVTNU respecte l’increment de valor del terreny urbà que es produeixi en ocasió de la transmissió del dret de propietat dels immobles.
En definitiva, cada un dels comuners tributarà per l’impost respecte de la part transmesa de la seva titularitat, de dret, sobre els immobles.
Nogensmenys, quan ens trobem en el sí d’un procediment de separació, divorci, nul·litat, ruptura de parella estable les transmissions operades a favor dels cònjuges o convivents en parella estable o fills no estarien subjecte a aquest impost sempre que els béns hagin estat adquirits durant la relació en el si del matrimoni o de la relació convivencial de parella estable.
Igualment, amb caràcter general, en el supòsit de divisió de cosa comuna d’un bé indivisible o que desmereix notablement en dividir-se es consideraria que no hi ha transmissió sinó una concreció o materialització d’un dret abstracte que no constitueix transmissió ni a efectes civils ni a efectes fiscals quan se l’adjudica un dels comuners compensant econòmicament als demès comuners.
Amb caràcter general la tributació en aquests casos segueix els mateixos criteris que l’impost d’ITPAJD.
En quant a la tributació per IRPF.-
Amb respecte a la possible subjecció de l’operació projectada en la consulta respecte a l’impost d’IIRPF, la DGT atén a l’existència o no d’alteració patrimonial.
S’entén que no existeix alteració quan en la composició final dels seus respectius patrimonis, les adjudicacions, es corresponguin amb la respectiva quota de titularitat. Els supòsits de divisió de la cosa comuna, dissolució de societat de guanys o en l’extinció del règim econòmic matrimonial de participació, en la dissolució de comunitat de béns o en els de separació de comuners hi ha l’estimació legal que no existeix alteració en la composició del patrimoni, conformement a l’article 33 de la Llei 35/2006, de 28 de novembre, de l’impost sobre la renda de les persones físiques i de modificació parcial de la llei dels impost sobre societats, sobre la renda de no residents i sobre el patrimoni.
L’operació estaria subjecte a l’impost d’IRPF, segons el Centre Directiu, donat que s’atribueix a algun dels comuners un import superior al que correspon a la seva quota de titularitat, pel que existeix una alteració patrimonial, en aquest cas guany patrimonial, amb independència que existeixi o no una compensació dinerària i amb independència que la dissolució de la comunitat de béns sigui total o parcial. L’import a pagar es determinarà conformement a l’article 34 de la LIRPF, per diferència dels valors d’adquisició i de transmissió, valors definits en els articles 35 i 36 de la Llei de l’IRPF per les transmissions oneroses i lucratives, respectivament.
La tarifa de l’impost, conformement a l’article 66 de la Llei 35/2006, de 28 de novembre, de l’impost sobre la renda de les persones físiques i de modificació parcial de la llei dels impost sobre societats, sobre la renda de no residents i sobre el patrimoni, és la següent:
|
Parteix la base liquidable – Fins a euros |
Quota íntegra – Euros |
Resta de base liquidable – Fins a euros |
Tipus aplicable – Percentatge |
|
0 |
0 |
6.000 |
19 % |
|
6.000,00 |
1.140 |
44.000 |
21 % |
|
50.000,00 |
10.380 |
En endavant |
23 % |
Cal fer especial menció, especialment pel fet que introdueix un nou factor a tenir en compte per determinar l’existència o no de guany patrimonial als efectes de l’IRPF, la resolució del TEAC de 7 de juny de 2018 que resol el recurs d’alçada per la unificació de criteri (Sala 1a, vocalia 12a, RG 00/2488/2017). La resolució manté que l’exercici de l’acció de divisió de la cosa comuna o la dissolució de les comunitats de béns indivisibles no implica, en principi, una alteració en la composició del patrimoni, en tant que la seva finalitat és únicament especificar la participació indivisa que corresponia a cadascun dels comuners o copropietaris, i a efectes de futures transmissions la data d’adquisició i valor no és el de l’adjudicació dels béns al comuner adjudicatari, sinó que s’entén adquirit en el moment i valor que correspon a la seva adquisició originària, títol remot o anterior a la divisió, conformement a la dicció legal que configura l’impost. D’aquesta manera assumeix la doctrina i jurisprudència actualment majoritària, defensora de la teoria coneguda com especificativa, segons la que la finalitat de l’acte de divisió d’una cosa comuna no és alienar o adquirir, sinó determinar o especificar drets; i, considera, en conseqüència, que l’especificació o determinació, tot i provocar una innegable modificació patrimonial (tota vegada que es transita d’un estat de copropietat a un altre de propietat individual), no implica una translació patrimonial ni, en conseqüència, cap alteració en la composició del patrimoni del comuner sempre tenint en compte les variacions del valor que hagués pogut experimentar l’immoble, que d’existir, resultarà un guany o pèrdua patrimonial subjecte a l’impost.
Cal tenir en compte, que quan ens trobem davant de la divisió de la cosa comuna de l’habitatge habitual d’un comuner major de 65 anys o en la seva transmissió per venda es podrà beneficiar de l’exempció de l’article 33.4 b) de la Llei de l’impost si transmet la seva quota de titularitat de domini.
Analitzades les diferents figures tributàries i la interpretació de l’administració tributària competent creiem que les construccions realitzades via interpretativa infringeixen el principi de reserva de llei, articles 9.3 i 133 de la Constitució espanyola i 4 de la Llei general tributària. Segons STC 6/1983, de 4 de febrer, la Constitució espanyola ha optat per la reserva de llei “referida a los criterios o principios con arreglo a los cuales se ha de regir la materia tributaria: la creación “ex novo” de un tributo y la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo, que pertenecen siempre al plano o nivel de la Ley y no pueden dejarse nunca a la legislación delegada y menos todavía a la potestad reglamentaria”.
La regulació per llei, segons article 8 de la Llei general tributària, ha de ser respecte, segons previsió de la Llei general Tributària, a la delimitació del fet imposable (art. 20), meritació i exigibilitat (art. 21) base imposable i base liquidable (art. 50), la fixació del tipus de gravamen i dels demés elements directament determinants de la quantia del deute tributari (art. 55), així com l’establiment de presumpcions que no admeten prova en contrari (art. 108).
La inclusió de conceptes a l’esfera tributària de la “divisió de cosa comuna” tals com béns procedent del mateix títol, igualtat de quotes en origen no estan previstes ni en la normativa civil ni tampoc en la llei tributària de cap dels impostos analitzats pel que l’Administració tributària, quan els crea via interpretativa (a través de resolucions i consultes), està alterant l’ordenament jurídic tributari en contradicció amb els principis i regles tributàries bàsiques vigents, principalment, el de legalitat al que de forma indefectible l’Administració hi està subjecte.
La normativa reguladora dels impostos: per l’IRPF, l’article 33.2 de la Llei 35/2006, de 28 de novembre, de l’impost sobre la renda de les persones físiques i de modificació parcial de les lleis dels impostos sobre societats, sobre la renda de no residents i sobre el patrimoni, recull la clàusula de tancament en la divisió de la cosa comuna, quan determina que en cap cas es podran actualitzar els valors dels béns o drets rebuts; per l’IIVTNU, apartat final de l’article 104 del Reial decret legislatiu 2/2004, de 5 de març, pel que s’aprova el text refós de la Llei reguladora de les hisendes locals, determina que en la posterior transmissió dels immobles s’entendrà que el nombre d’anys que s’hagi posat de manifest l’increment de valor dels terrenys no s’ha interromput per causa de les operacions descrites, les de no subjecció. Ambdós conceptes jurídics, valor i temps, reforcen que la divisió de la cosa comuna és neutre en si mateixa a efectes tributaris.
És imprescindible un bon assessorament jurídic. Contacti amb nosaltres. Joan Muntada Artiles Advocats Girona.
Bibliografia
Arnau Raventos, L., Ginebra Molins, M., i Tarabal Bosch, J. (2018). Dret de successions. Barcelona: Atelier.
Badosa Coll, F., i Arroyo i Amayuelas, E. (1999). Compendi de dret civil català. Barcelona: Edicions de la Universitat de Barcelona.
Ferrer Riba, J., i Egea Fernández, J. (2016). Codi civil de Catalunya i legislacio complementaria. Barcelona: Atelier.
Gete-Alonso Calera, M., i Solé Resina, J. (2016). Lliçons de dret civil català I. Valencia: Tirant lo Blanch.
Holgado Esteban, J., Puig Blanes, F. i Sospedra Navas, F. (2013). Comentarios al Código Civil de Cataluña. 2a ed. Cizur Menor (Navarra): Civitas Thomson Reuters.
Linacero de la Fuente, M. (2016). Tratado de derecho de familia. Valencia: Tirant lo Blanch.
Martín Fernández, J. (2017). Tratado práctico de derecho tributario general español. Valencia: Tirant lo Blanch.
Pozo Carrascosa, P., Vaquer Aloy, A., i Bosch Capdevila, E. (2018). Derecho civil de Cataluña. Madrid.
Puig Ferriol, L., i Roca i Trias, E. (2014). Institucions del Dret Civil de Catalunya II-2. Valencia: Tirant lo Blanch.
Puig Ferriol, L., i Roca i Trias, E. (2009). Institucions del Dret Civil de Catalunya Volum III Dret de Successions (7a ed.). Valencia: Tirant lo Blanch.
Puig Ferriol, L. i Roca i Trias, E. (2007). Institucions del dret civil de Catalunya. València: Tirant lo Blanch.
Quinzá Redondo, P. (2016). Régimen económico matrimonial. Valencia: Tirant lo Blanch.
Ramos Prieto, J., Hornero Méndez, C., i Macarro Osuna, J. (2016). Derecho y fiscalidad de las sucesiones mortis causa en España (1a ed.). Cizur Menor: Aranzadi S.A.U.
Serrano de Nicolás, A. (2018). Estudios sobre el Libro sexto del Código Civil de Cataluña. Madrid: Marcial Pons
Chapeau! Joan.
Ja ets a l’elit jurídica.
Felicitats!
Interesante artículo
Article de gran utilitat, felicitats!